我国房地产市场在近四十年的时间内得到了飞速的发展，并一度成为经济增长的引擎。部分家庭在房价上涨的过程中积累了一定的资金，购买了商铺、写字楼、住宅等不动产。对于中国家庭而言，一套房产如何能够在直系亲属之间实现流通转让，有效解决年轻一代的购房需求，这成为很多家庭面临的困惑。加上当前全国主要城市限购的房地产市场环境，房产的自由流转已经成为过去时。

笔者就直系亲属间房产转让路径这一问题对《物权法》《继承法》《税收征收管理法》等现行法律、法规、政策性文件等进行了有效梳理，并前往房管局、不动产登记中心等主管部门进行了实地调研。本文将以中国家庭真实案件为模型，以成都市房产（住宅和商铺）转让的实际操作情况为切入点，深入分析直系亲属之间房产转让的交易路径，以及各种路径下的税务成本。

直系亲属是指和自己有直接血缘关系或者婚姻关系的人，例如配偶、父母（公婆、岳父母）、子女、祖父母（外祖父母）、孙子女（外孙子女）及其配偶。在直系亲属之间进行房产转让的，可以通过买卖、赠与、继承或者“赠与+买卖”等方式完成过户。那么，每种交易路径应当满足何种条件呢？本文将重点加以分析。同时，除买卖外，亲属关系是本文论证房产转让的前提，如无特别提及，后文都将在直系亲属这一法律关系的基础上开展论证。

(一) 通过买卖完成房屋权属转让

买卖是实现产权转让最基本的方式。商铺的买卖较之于住宅更为自由，中央及地方都尚未出台相关规定对商铺限购，不会要求购房人具有像购买住宅一样的购房资格。相反，住宅的买卖存在诸多限制，由于当前全国主要大中城市对住宅限购，买受人只有在具备相应的购房资格后，方可办理产权过户。直系亲属之间住宅的买卖不会因为亲属关系的存在而免去对购房资格的审查。

目前，全国各大城市逐步升级的限购令，导致了住宅的转让变得愈加困难。笔者简要梳理了北京、上海、广州、深圳四大主要城市的主要限购政策，详见下表：

表一：四大城市主要限购政策一览表（节选）

从上表可见，住宅的买卖对购房人户籍、社保缴纳及购房数量均有严格要求。如果任意一项不具备的，都将导致无法购买。

成都市的限购政策因为行政区划也就是所在区的不同而存在差异。我们以成都市天府新区为例，购买住宅应当同时满足以下两项条件：(一) 户籍或社保条件（两者择其一即可）：①具有天府新区的户籍；或②在天府新区内稳定就业并缴纳连续不间断24个月社保的；(二) 限购数量：本市户籍居民两人及以上家庭在全市范围内拥有1套以下（含1套）自有产权住房的限购2套；本市户籍成年单身居民家庭在全市范围内无自有产权住房限购1套房产。如果购房人的户籍或社保不在天府新区而在成都高新区，或者已经在其他区购买了2套房产的，那么就无法购买天府新区的住宅。

(二) 通过赠与完成房产转让

直系亲属可通过赠与完成房屋产权转让。不同于买卖，直系亲属间的赠与是可以不审查购房资格和已持有房产数量的。但是，赠与双方应当根据主管部门的要求提供具有直系亲属关系的合法证明，如户口本、公证书、或由派出所出具的直系亲属关系证明。因此，亲属关系的证明是赠与的关键。

(三) “赠与+买卖”模式转让房产的可能性

所谓“赠与+买卖”模式，是指若在直系亲属之间转让房产的，则通过部分赠与部分买卖的模式实现转让。该模式是否实际可行呢？笔者经前往成都市房管局、成都市天府新区不动产登记中心调查后了解到，该模式是可以落地实施的。

图一：“赠与+买卖”模式图

我们简单举例如下：

如图一所示，父亲A名下持有一套面积为150㎡的住宅，现拟将该房产转让给C。于是，A分为两步实施转让：第一步，A将其中50㎡赠与给其子C，赠与后房屋的权属就变为：A持有100㎡，C持有50㎡，A和C按份共有。第二步：A又将剩余的100㎡出售给C。登记后，房产变为C单独所有。这样一来，房产逐步实现了由A向C的转让。

“赠与+买卖”的模式有何种优势呢？在实践中有没有其适用的空间？如果直接通过买卖实现过户的，那么受让人必须要具备相应的购房资格。若资格不符，在直系亲属间可以通过先期赠与的方式完成过户。在赠与环节，主管部门将不审查受赠人的购房资格。如上图，C在获赠后，房产将变为A、C共同所有。未来如果C再购买由A持有的剩余100㎡的房产，因为C已经是房产的所有权人之一，主管部门将不再审查C的购房资格。较之于直接购买对购房资格的严格要求，“赠与+买卖”从法律上规避了不能过户的障碍。因此，这是一种在直系亲属之间合理避开购房资格审查的转让路径。

此外，如果房产全部赠与，虽然在赠与环节可节税，但未来再次出售将会缴纳不少的税收。因此，在考虑资产未来还将出售的前提下，“赠与+买卖”模式既可以合理避开购房资格审查，又比完全赠与节省了大量税收。虽然办理程序较为繁琐，但节省了一定的经济成本。从某种角度而言，不失为一种有效的房产转让方式。

应当注意的是，这里我们谈的是“赠与+买卖”模式，并非“买卖+赠与”模式。理由不言自明，赠与应当先于买卖，“先卖后赠”仍然将不可避免的会审查购房资格，这就失去了两者组合出击绕开限购的现实意义。

(四) 通过继承方式完成房屋转让

如果通过继承完成房产转让的，则应当在继承发生之后，完成房产过户。在继承的前提下，受让人不需要具备购房资格或限购数量。直系亲属之间实现财产的继承，可通过法定继承和遗嘱继承两种方式实现。

1. 法定继承

根据《继承法》第十条关于“法定继承”的要求：“遗产按照下列顺序继承：第一顺序：配偶、子女、父母。第二顺序：兄弟姐妹、祖父母、外祖父母。继承开始后，由第一顺序继承人继承，第二顺序继承人不继承。没有第一顺序继承人继承的，由第二顺序继承人继承。”在“法定继承”的条件下，当事人只能按照先第一顺序后第二顺序完成继承。例如，祖父母名下的房产，在父母还健在的情况下，就无法直接由孙子继承，而应当由该祖父母的配偶、子女或其父母继承。在同一继承顺序存在多个被继承人的，处于同一顺序的继承人还应当按份继承。

2. 遗嘱继承

根据《继承法》第十六条关于“遗嘱继承”的规定：“公民可以依照本法规定立遗嘱处分个人财产，并可以指定遗嘱执行人。公民可以立遗嘱将个人财产指定由法定继承人的一人或者数人继承。”房产也可通过遗嘱继承转让。但是由于遗嘱继承的严肃性，我国对遗嘱继承有着严格的形式要求，例如：公证遗嘱由遗嘱人经公证机关办理；自书遗嘱由遗嘱人亲笔书写，签名，注明年、月、日；代书遗嘱应当有两个以上见证人在场见证，由其中一人代书，注明年、月、日，并由代书人、其他见证人和遗嘱人签名。实践中，房屋主管部门主要依据公证机关出具的公证书办理房产转让。鉴于遗嘱生效的要件颇为严格，笔者建议最好在公证员的指导下由公证机关办理公证遗嘱，尽可能确保遗嘱有效，以免因遗嘱效力问题引发析产争议。

3. 继承的开始

在我国，继承始于被继承人的死亡或者宣告死亡。因此，无论是法定继承还是遗嘱继承，均应待继承开始之后办理房屋产权转让。对比买卖或赠与，在被继承人还健在的前提下，继承无法在当下实现。因此，只能说继承是一种可期待的转让方式。

虽然在直系亲属间房产的转让可通过买卖、赠与、继承或者“赠与+买卖”的方式实现合法转让，但每种路径的涉税成本存在巨大差异。在继承的情况下，无论是商铺还是住宅，继承人只需要缴纳少量的办证费用，不需要缴纳任何税收。本文将结合国家相关法律法规，以成都市住宅和商铺的转让为例，就所涉税务成本进行分析，并将着力分析住宅和商铺在买卖、赠与以及“赠与+买卖”模式下的涉税成本。

(一) 房产买卖税收政策简析

1. 买卖房产的基本征税情况概览

房产买卖在几种路径中是纳税最为全面的路径，因此，在分析其他交易路径的税务成本时，我们需要对房屋买卖所涉税种、税率、计税依据做出宏观概览，在此基础上分析其他路径的税务成本会更科学、直观。结合国家及四川省成都市相关税收的规定，我们系统梳理了房产转让相关的税种、税率、计税依据[注1]等，详见下表：

表二：房产买卖税收政策一览表

从上表中可见，两类房产在涉税项目上，主要差异点在于商铺需要征收较高的土地增值税。在征税的税率上，商铺的总税率明显比住宅要高出不少。另外，持有住宅年限的不同，也会存在增值税计征和不征的区别。房屋的面积、家庭持有房产的数量等都是影响税率的重要因素。

2. “全额”与“差额”的选择？

依据表二，税收的计算依据上存在“全额”与“差额”的区别。“全额”是指房产在当次转让的全部价款和价外费用（也就是本次转让房产的全部成本）作为计税依据，主要适用于契税的计算；“差额”是指以取得的全部价款和价外费用扣除购买房产价款后的余额（也就是本次交易总成本减去上一次交易总成本的差值）为计税依据，这主要适用于土地增值税和个人所得税的计算。

那么“全额”与“差额”应当如何选择呢？以个人所得税的计算为例，根据《国家税务总局关于个人住房转让所得征收个人所得税有关问题的通知》（国税发[2006]108号）的规定，纳税人可：①凭原购房合同、发票等有效凭证，经税务机关审核后，允许从其转让收入中减除房屋原值、转让房屋过程中缴纳的税金及有关合理费用，以扣减后的差额作为计税依据；或者②纳税人若未提供完整、准确的房屋原值凭证，不能正确计算房屋原值和应纳税额的，税务机关可根据《税收征收管理法》第三十五条[注2]的规定，依据房产的市场价（全额）对其实行核定征税。应当注意的是，除了商铺的增值税计算应当依据差额计税外，其余税种的两种计税依据只能择一行使，一旦选定，就应当前后都统一适用。我们可以将这一规则称之为“依据恒定”理论，在后文的计算中，也将严格遵守。并且，根据上面的分析，是否能够提供原购房发票，核查房屋的差价，是选择“全额”与“差额”的关键。实际操作中，税务部门将会考虑“全额”与“差额”计算的金额孰低，遵循“就低不就高”的原则计税。

(二) 在数学模型下的涉税成本分析

对于中国家庭，无论以何种方式受让房屋的，均有可能在未来实现房屋的再次（对外）转让。考虑到资产的流通性，本文的分析将以假定案例为模型，将未来的纳税额纳入本次转让的成本中分析。在下文中，我们将结合表二的计税方式，设定一个数学模型，综合比较以上几种交易路径的纳税情况。

另根据表二，我们在计算过程中，设置了“持有住宅满5年”、“是家庭唯一生活用房”等条件，设置这样的前提条件，是为了寻找最节税的计算方式，所以本文的模型也可称之为是“最小税务模型”。

1. 假定数学模型

祖母甲名下持有两套房产，一套为商铺，面积为120平方米；另一套为住宅，面积为150平方米；两套房屋均位于四川省成都市天府新区（成都直管区）。现甲拟将该两套房产以合法方式转让给直系孙子乙。孙子乙受让的房产系其家庭所拥有的第三套住房和首套商铺。

如图二所示，甲首次购房的时间为2005年，购入商铺或住宅的价格分别为100万元；本次转让的时间为2018年，价格为200万元；本次转让时房产已购买了13年（持有超过5年）。乙在未来对外转让的时间为2028年，住宅的价格为500万元；考虑到实践中商铺价格的增幅并不大，我们设定在未来转让时价格为300万元。房屋转让时间、转让价格、差价等信息，详见下图：

图二：转让时间及价格设定图

2. 通过买卖的税收成本

(1) 买卖住宅的税费成本分析

根据表二并结合上述模型，持有住宅满2年后销售，可不再计算增值税及其附加。并且由于住宅转让，买卖双方均免征印花税，那么住宅买卖只涉及卖方的个人所得税和买方的契税。我们按照全额计税的方式，可计算出住宅买卖的税务成本如下表所示：

表三：住宅买卖计税表（单位：万元）

可见，本次买卖双方合计应缴纳8万元的税收；如果未来再出售的，现在的买方（未来的卖方）还应当缴纳5万元的个人所得税。由于本次转让系直系亲属之间进行，因此，我们需要考虑买卖双方合计的税务成本；两次纳税额合计为13万元。

需要特别交代的是，在当下转让时，我们应当计算买卖双方的税务成本。在未来转让时，我们只需要计算未来的卖方（现在的买方）的税务成本，至于未来的买方应当缴纳多少税收，则不属于本文的探讨范围，以下也将按照同样的逻辑开展分析。

(2) 买卖商铺的税收成本

根据表二，商铺关于增值税及其附加的计算是按照差额进行的，但在计算个人所得税和土地增值税中可按照全额征税。那么商铺的买卖就应当按照下表计税：

表四：商铺买卖计税表（单位：万元）

由表四可知，本次买卖商铺的过程中，买卖双方合计应纳税额为29.8万元；未来出售的，卖方应纳税额为32.75万元。其中，土地增值税是商铺转让主要纳税项。两次纳税成本合计为62.55万元。

3. 房产赠与的涉税成本分析

在前述模型中，关于房屋赠与的税收计算如下：

(1) 关于住宅赠与的交易成本

在赠与的情况下，住宅过户只征收契税，其余税项免征。但赠与后未来再出售的，转让方在个人所得税的计算上应当按照当次出售价与第一次购入价之差额计算，其他则按照房屋之全额计税。那么，住宅赠与应纳税额如下表：

表五：住宅赠与计税表（单位：万元）

根据上表，住宅赠与的税收合计为6.2万元。在接受赠与5年后再次出售的，转让方应纳税额为80万元，两次纳税额合计为86.2万元。

对比表三，住宅买卖后再售出的涉税成本，由于赠与后再售会涉及较高的个人所得税，总体涉税成本还是买卖后再出售的方案更低。两相比较，现阶段采用买卖而非赠与的方式完成住宅过户，会大幅降低未来个人所得税的纳税额。

(2) 关于商铺赠与的交易成本

商铺赠与同住宅赠与一样，都不计算转让方的增值税及其附加、个人所得税和土地增值税。未来再出售则会涉及前述税项，具体如下：

表六：商铺赠与计税表（单位：万元）

如表六，若商铺赠与的，双方所涉及的税收为6.2万元。如果未来将商铺再次出售的，则卖方至少应当缴纳75.35万元的税收。两次合计纳税额为81.55万元。

较之于商铺买卖后再次转让而言，在赠与环节，将节省23.6万元的税收；但如果未来再次出售，两次转让综合比较，“买后再售” 比“赠后再售”将节省23.65万元的税收，相差较大。其中，商铺主要的征税项目在于个人所得税。但个人所得税的计算基础是房产的增值额度，如果增值额不大的话，那么个人所得税相应就会减少。但如果商铺的增值额大幅上涨的，应缴纳的个人所得税将会随之高涨。因此，我们认为，在商铺未来增幅不大的情况下，当前通过赠与过户会相对经济。

4. “赠与+买卖”模式实现住宅转让的税务成本

在“赠与+买卖”模式下，由于赠与或买卖的部分可以是全套房屋也可以是一部分。那么，到底应当赠和买的比例分别是多少才会更加节税呢？有没有一个赠或卖的“临界值”呢？我们将以住宅为例（商铺的分析等同处理），进行探讨：

考虑资产未来的流通性，我们假设：

表七：赠与部分计税表

表八：买卖部分计税表

从上述分析中可见，直系亲属之间采用“赠与+买卖”模式的，在确定赠与比例时，应考虑到房价的涨跌水平。虽然中国当前的住宅价格呈现出持续上涨的趋势，但这并不意味着未来的房价依旧保持高速增长。在过去的房地产发展过程中，也出现过房价短暂回落的情况。因此，如何合理选择赠与比例，是采用“赠与+买卖”模式，为纳税人合理节税的主要考量。

经过上文的分析，我们可以看出：

对于住宅，赠与过户在短期内可节省赠与方的税收。但从长远看来，再次出售会涉及更高的个人所得税，因此赠与并不最为节税。对于商铺而言，在房产赠与环节，赠与方会比出售免缴增值税、个人所得税和土地增值税等税收，因此会节省不少税收，相对划算。未来再转让的纳税额也相差无几。考虑到住宅和商铺价格的上涨幅度大有不同。所以，对于住宅的转让，笔者认为当下最好通过买卖过户；对于商铺的转让，最好通过赠与过户。

事实上，房价的上涨是错综复杂、无法预料的，而且涨幅也是波动的，即使是最有经验的经济学家也很难预测未来房价的涨跌幅度。此外，税收政策是国家对房价实行宏观调控的重要工具，政策处于不断变化之中，有学者甚至还建议征收房产税、遗产税等税种，那么到底要征收哪些税种，未来都将是不确定的。因此，未来我国的税收体系必然会发生变化。再者，尽管表格中严格区分了纳税义务人，但实际上人们会本着“羊毛出在羊身上”的理论将纳税义务巧妙地转嫁到买方，那么究竟应该缴纳多少税收，也需要根据实际确定。如此一来，本文的推理实际上只是一种理想状态下的数学模型，从某种意义上也只能提供一种参考。具体问题应具体分析，笔者建议在转让房产前，综合考虑各类税务成本、购房资格、亲属关系的认定、继承发生的条件等因素，结合实际情况，选择最优资产转让路径。